、核算到销售，均按“一种货物，一张订单”进行安排，整体联动。企业的物资配给、质量监控、成本核算等，均围绕“一货一单”完成。因此，从生产组织等现场控制手段上看，“一货一单系统工程”非常接近“适时生产系统”，只不过它不是由电脑一体化系统来完成的。该个案反映的是一种作业链优化下的新的企业管理观。

　　 哈尔滨飞机制造厂的做法是，针对飞机生产周期长、小批单件的特点，运用价值工程方法，对飞机生产从工艺路线、成本定额等方面实施一体化管理。对飞机生产各车间、各个零件工序的目标成本进行测定，并以此为依据制定内部核算价格。哈尔滨飞机制造厂的这种做法，可视为不自觉地运用作业成本计算信息进行内部定价之一例。

2．生产经营环境分析

　　作业成本计算法、作业管理需要与之相适应的生产经营环境。这一环境的主要特征可归纳为：小批量、多变化的产品，对企业整个作业链和价值链以“全息图像”方式反映的产品设计过程，适时生产系统，由后往前的“拉动式”生产现场控制，各个生产环节的“零存货”和全面质量管理下的“零缺陷”，以及先进的管理信息系统等。

　　表2中给出了6家企业生产经营环境方面的情况。从产品特征上看，这6家企业产品中有3家是属于小批量、多变化、工艺复杂的产品，另2家则为大规模、变化少的产品。一般来说，实行作业成本计算和作业管理的企业主要生产小批量、多变化的产品，但显然，我们的发现不是这样。由于样本数量过少，我们不能对运用作业管理企业的产品特征做出总体判断，但是，我们至少可以说，一些大规模、变化少的产品生产企业同样讨似运用作业管理。

　　在6家企业中，有3家将价值工程方法运用于产品设计当中。由于产品成本的构成与所采用的工艺流程密切相关，产品功能的确定又与对价值形成的分析紧密联系，因此，价值工程方法实际上己将产品生产的整个作业链和价值链反映在产品设计过程中。

　　在存货管理上面，只有二汽集团1家企业实行了“零存货”。二汽集团由于采取了所谓“一个流”的生产方式，使得“零件始终处于不停滞、不堆积、不超越、按节拍一个一个地流动的状态”。另有2家企业明确未实行“零存货”管理。尽管枣阳野马自行车也实行了类似适时生产的生产组织管理，但存货还是存在的，因为它的原辅材料、零配件的供配是按周期批次来计划安排的。另一家湖南常德中兴机械厂中间环节仍存在零部件的库存。

　　对于质量管理，企业大多比较重视。6家中有3家报道采用了“全面质量管理”。其特点是加强了对各工序的现场质量监管，建立质量管理网络，实施从原辅材料进厂、生产加工、到装配运输、产品出厂的“全过程”质量管理。但是，有1家报道其所采用的质量管理方法主要是质量承包，废品率控制，而没有全面质量管理。

　　关于生产组织，有2家企业报道了有类似适时生产的情况。一个是二汽集团，它采用的是“一个流”生产方式，目的在于提高劳动生产率。人、设备、材料、工具和工序、环节等，均在时间和空间上优化组合，即以“最少的人力、最小的消耗、最省的时间、最短的进程、最简练的动作、最易掌握的方式，完成必要的工作量”。另一个则是枣阳野马自行车厂，它采用了“一货一单”的生产方式。在这种方式下，各部门工作紧密衔接，协调进行，整体联动。

　　另外，表2数据显示有3家企业报道了相关信息系统的建设，说明企业对信息系统较为重视。在这3家企业中，信息系统对专门性的信息如质量或市场进行了采集，还通过信息网络、“碰头会”等进行信息交流。但是，从所报道的情况看，企业未谈及计算机网络、电子商务资讯等，信息系统较为原始。

　　总之，从企业整体经营环境来看，我国企业作业管理类似经验产生的环境与作业管理产生的环境不完全相同。

3．目标成本与作业成本计算、作业管理是否“兼容”

　　表1的数据告诉我们，目标成本乃是我国企业中运用得最多的成本管理方法。这一点在表2中也能看到。在有ABM运用经验的6家企业中，就有4家企业采用了目标成本方法。这里的目标成本泛指所有给定成本，如定额成本、计划成本、标准成本等，而非狭义的以市场可接受成本为管理目标的目标成本。从表2数据得到的初步结论是，目标成本管理与作业管理在企业中可能同时并存。

　　作业管理从其形成的背景看是对标准成本管理方式的一种否定，而作业成本管理与狭义的目标成本管理也常被视作两种不同的成本管理模式闷。然而，我们观察到的现象却不是这样。

　　从这4家企业报道的情况看，上钢三厂是以“降低成本500万元”为目标，对全厂实施成本管理控制。二汽集团成本管理控制的对象是“非生产性支出”和“劳务开支”，通过制定有关具体措施进行“事先控制”，这是一种计划成本控制模式。湖南常德中兴机械厂通过对车间制定费用标准、工时定额和材料、能源消耗定额等进行成本控制，其中对于废品率(属质量成本范畴)则控制到工序层次。在哈尔滨飞机制造厂，飞机零部件成本的控制就是通过“工艺路线、材料定额、工时定额、目标成本四位一体的管理工程”来实施的。将这4家企业成本控制对象与它们作业管理的对象加以比较，不难发现，除了哈尔滨飞机制造厂以外，在其他3家企业中，两种成本管理基本上是针对不同对象来说的。作业管理主要针对产品设计、生产工艺过程和质量管理，而目标成本则主要针对材料、人工消耗、非生产性开支等。这可能是导致两者并存的原因之一。这种现象也说明，我国企业作业管理经验大多是“零星”的，不具有全局性。此外，我们还注意到，实务中关于目标成本概念理解的不同也可能是造成上述现象存在的另一个原因。

　　在哈尔滨飞机制造厂提出的“四位一体”管理工程中，两种成本管理模式的确被混合使用。也就是说，这两种管理模式在一定条件下是“兼容”的。实际上，在先进的电脑一体化全自动生产过程中，由于材料、工时等的消耗是电脑控制的，因此它不再需要所谓定额的

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